مقاله و مبانی نظری تغییر حسابرس و حاکمیت شرکتی ,

ادبیات نظری و پیشینه تحقیقاتی تغییر حسابرس و حاکمیت شرکتی (فصل دوم)

در قالب WORD ودر 62 صفحه وقابل ویرایش

2-1) بخش اول: تغییر حسابرس-عوامل و آثار
2-1-1) مقدمه:
2-1-2) تقاضا برای خدمات حسابرسی
2-1-3) انتخاب حسابرس
2-1-4) تغییر حسابرس
2-1-5) هزینه های تغییر در حسابرس
2-1-6) دلایل تغییر حسابرس
2-1-6-1) کاهش هزینه حسابرسی یا کاهش حق الزحمه حسابرسی
2-1-6-2)ضعف کنترلهای داخلی
2-1-6-3)برقرار نبودن فرض تداوم فعالیت
2-1-6-4) ارائه مجدد صورتهای مالی
2-1-6-5)عدم توافق در مورد اصول حسابداری
2-1-6-6) اتکا نکردن به مدیریت
2-1-6-7)اظهارنظر مشروط
2-1-6-8)افزایش دامنه حسابرسی
2-1-6-9) تغییرات مدیریت
2-1-6-10) اقدامات غیر قانونی
2-1-6-11)محدودیت منابع
2-1-6-12) ورشکستگی
2-1-6-2) ادغام
1-13-6-1-2) ادغام صاحبکاران:
2-13-6-1-2) ادغام موسسه های حسابرسی
14-6-1-2) رشد شرکت
7-1-2) تاثیر تغییر حسابرس بر عملکرد شرکت
8-1-2) الزامات افشاء در خصوص تغییر حسابرسان مستقل
1-8-1-2) گروه آغاز کننده تغییر حسابرس
2-8-1-2) نبود توافق یا اختلاف نظر بین صاحبکار و حسابرس
3-8-1-2) رویدادهای قابل گزارش
9-1-2) انواع تغییر حسابرس بر اساس شیوه تغییر
1-9-1-2) تغيير اجباري حسابرس
2-9-1-2) تغيير اختياري حسابرس و عوامل موثر بر آن
1-2-9-1-2) عوامل مرتبط با واحد مورد رسيدگي:
10-1-2) دوره تصدی حسابرس و عوامل موثر
1-10-1-2) دوره تصدي حسابرس و کيفيت حسابرسي
2-10-1-2) دوره تصدي حسابرس و استقلال وي
3-10-1-2) دوره تصدي حسابرس و هزينه هاي حسابرسي
2-2) بخش دوم: حاکمیت شرکتی و ارزش آفرینی
1-2-2) تعاریف حاکمیت شرکتی
2-2-2) انواع سیستمهای حاکمیت شرکتی
1-2-2-2) حاکميت شرکتي درون سازماني (رابطه اي )
1-1-2-2-2) مکانیزمهای درون‌سازمانی (محاطی)

2-2-2-2) حاکميت شرکتي برون سازماني (محيطي)
1-2-2-2-2) مکانیزمهای برون‌سازمانی (محیطی)
3-2-2-2) سيستم درون سازماني در مقابل سيستم برون سازماني
3-2-2) تئوري هاي حاکميت شرکتي
1-3-2-2) تئوری هزینه معاملات
2-3-2-2) تئوري نمايندگي
3-3-2-2) تئوري ذينفعان
4-3-2-2) تئوري ذينفعان در برابر تئوري نمايندگی
1-4-2-2) مدل مالی
2-4-2-2) مدل مباشرتی
3-4-2-2) مدل تئوری ذینفع
4-4-2-2) مدل سیاسی
5-2-2) اصول حاکمیت شرکتی
1-5-2-2) اصول حاکمیت شرکتی بر اساس دستورالعمل سازمان بورس
1-1-5-2-2) ساختار هیات مدیره
2-1-5-2-2) کمیته هاي هیات مدیره
3-1-5-2-2) تعداد اعضاي هیات مدیره و گزینش آنها
4-1-5-2-2) استقلال مدیر
5-1-5-2-2) دبیر هیات مدیره
6-1-5-2-2) اعضاي مشترک هیات مدیره
7-1-5-2-2) تعهد مالکیت سهام
8-1-5-2-2) بازنشستگی از هیات مدیره/ سقف دوره هاي عضویت در هیات مدیره
9-1-5-2-2) حضور در جلسات
6-2-2) الگوهای حاکمیت شرکتی
1-6-2-2) الگوی مبتنی بر بازار
2-6-2-2) الگوی مالکیت شرکتی مبتنی بر روابط
3-6-2-2) الگوی حاکمیت شرکتی در حال گذار
4-6-2-2) الگوی نو ظهور
7-2-2) مکانیزم حاکميت شرکتی
8-2-2) ساختارهای مالکیتی حاکمیت شرکتی
1-8-2-2) سرمایه‌گذاران نهادی
2-8-2-2) سرمایه‌گذاران عمده
1-2-8-2-2) سرمایه‌گذاران عمده در نگاه نظام حاکمیت شرکتی در بورس اوراق بهادار تهران
3-8-2-2) مالکیت هیات‌مدیره
4-8-2-2) دولتی و خصوصی
5-8-2-2) سهام شناور آزاد
9-2-2) ساختار های مدیریتی حاکمیت شرکتی
1-9-2-2) تفکیک دقیق وظایف مدیریت اجرائی از مدیریت غیر اجرائی
2-9-2-2) حقوق و مزایای مدیران
3-9-2-2) تفکیک یا عدم تفکیک سمت مدیر عامل وریاست هیات‌مدیره
4-9-2-2) اندازه هیات‌مدیره
10-2-2) حاکمیت شرکتی و شفافیت در اطلاعات حسابداری
1-10-2-2) اطلاعات حسابداري مالی
2-10-2-2) تأثیر اطلاعات حسابداري مالی بر نتایج اقتصادي
3-10-2-2) استفاده مستقیم از اطلاعات حسابداري در مکانیزم حاکمیت شرکت
11-2-2) حاکمیت شرکتی، نقدشوندگی و ارزش آفرینی
12-2-2) حاکمیت شرکتی، اطمینان بخشی و ارزش آفرینی
3-2) بخش سوم: تغییر حسابرس، دوره تصدی و رفتارهای مدیران
1-3-2) مقدمه

2-3-2) دوره تصدي حسابرس و محافظه کاري

3-3-2) کیفیت حسابرسی، دوره تصدی حسابرس و ویژگی های کیفی سود

4-3-2) دوره تصدی حسابرس و محافظه کاری سود

5-3-2) دوره تصدی حسابرس و مربوط بودن سود

6-3-2) دوره تصدی حسابرس و قابلیت اتکای سود

7-3-2) سطوح تصدی و دیدگاه های متفاوت

8-3-2) اثر متقابل دوره تصدی بر محافظه کاری و مدیریت سود

4-2) بخش چهارم: پیشینه پژوهش
1-4-2) پژوهش های داخلی
2-4-2) پژوهش های داخلی

منابع

2-1) بخش اول: تغییر حسابرس و عوامل موثر بر دوره تصدی حسابرس
2-1-1) مقدمه:
حسابرسی برون سازمانی از طریق اعتباردهی به صورتهای مالی منتشر شده برای عموم، عملیات کارای بازارهای سرمایه را تسهیل می‌کند. اما افزایش شمار و پیچیدگی قوانین گزارشگری و حسابداری. امکان تضاد بین حسابرسان و صاحبکاران را افزایش می‌دهد و اغلب ممکن است به کشانده شدن فرایند حسابرسی به چانه زنی بین دو گروه یاد شده بینجامد. با توجه به اینکه در زمینه حسابرسی، ترازوی قدرت تقریباً همیشه به طرف صاحبکاران است. در صورت وجود مجادله بین حسابرس و صاحبکار، مدیریت ممکن است از طریق تهدید به خاتمه کار با حسابرس، وی را مجبور به پذیرش رویه های حسابداری کند. در صورتی که مدیریت در انجام این کار موفق نشود، با اعمال قدرت خود ممکن است حسابرس را برکنار کرده و حسابرس انعطاف پذیرتری جستجو کند. از این رو، انتقادهایی وجود دارد مبنی بر اینکه افزایش تغییر حسابرس در سالهای اخیر، به توانایی حسابرس در ایفای نقش مهم اعتباردهی به صورتهای مالی صدمه می‌زند(ناپ و الیکای، 1986). این انتقادها براساس این عقیده قرار دارد که تغییر حسابرس باعث کاهش استقلال حسابرس و صاحبکار و در نتیجه بی اعتبار شدن صورتهای مالی می‌شود. از سوی دیگر، مقامات قانونگذار نگران این هستند که افزایش فراوانی تغییر حسابرس، اعتماد استفاده کنندگان به کلیه صورتهای مالی و نه فقط صورتهای مالی شرکتهای تغییر دهنده حسابرس، را کاهش دهد. از این رو، با توجه به اینکه این موضوع، فلسفه وجودی حسابرسی را متزلزل می‌کند، بررسی پدیده تغییر حسابرس و دلایل آن از اهمیت خاصی برخوردار است. برای مطالعه و بررسی دلایل تغییر حسابرس، درک عوامل توجیه کننده تقاضا برای حسابرسی، عوامل و ویژگیهای موثر در انتخاب حسابرس و مزایای حاصل از حفظ حسابرس ضروری است(مهدوی و ابراهیمی، 1389).
2-1-2) تقاضا برای خدمات حسابرسی
والاس (1980) تقاضا برای خدمات حسابرسی در بازارهای آزاد و بازارهای تحت نظارت را مورد بررسی قرار داد و سه منبع تقاضای جداگانه اما مرتبط، را برای خدمات حسابرسی شناسایی و انها را در چارچوب سه فرضیه زیر معرفی کرد:
1- فرضیه مباشرت یا نمایندگی: متون نمایندگی، تقاضا برای حسابرسی را ناشی از تضاد منافع بین مدیران (‌نماینده) و سهامداران ( موکل)، بستانکاران، اتحادیه های کارگری و غیره می‌داند. این فرضیه بیانگر این است که حسابرس به عنوان یک رابط می‌تواند هزینه های نمایندگی ناشی از رفتار خودسرانه نمایندگان را کاهش دهد(بیتی و فرنلی، 1995).
2- فرضیه اطلاعات: در حوزه فرضیه اطلاعات چنین استدلال می‌شود که برهان پشتوانه تقاضای سرمایه گذاران به عنوان گروهی از استفاده کنندگان از صورتهای مالی حسابرسی شده این است که گزارشهای مالی مزبور، اطلاعات سودمندی را برای انجام تصمیمگیریهای مرتبط با سرمایه گذاری ارائه می‌کند(امیر ارصلانی، 1384).
3- فرضیه بیمه: براساس این فرضیه، سرمایه گذاران و بستانکاران از طریق مسئولیت حرفه‌ای حسابرس، در مقابل زیانهای مالی بیمه می‌شوند(بیتی و فرنلی، 1995).
2-1-3) انتخاب حسابرس
بیتی و فرنلی(1995) بر این باورند که باید با توجه به سه ویژگی زیر موسسه حسابرسی را انتخاب کرد:
1- ویژگیهای صاحبکار: عوامل مربوط به تقاضا برای خدمات حسابرسی بیانگر تعدادی از ویژگیهای صاحبکار است که بر انتخاب موسسه حسابرسی تاثیر خواهد گذاشت. این ویژگیها عبارتند از اندازه و مییزان اهرم مالی و حق مالکیت مدیریت(بیتی و فرنلی، 1995).
2- ویژگیهای حسابرس بالقوه : عوامل مربوط به عرضه خدمات حسابرسی، یعنی ویژگیهای حسابرس نیز بر انتخاب موسسه حسابرسی تاثیر می‌گذارد. دلویت و سلز (1978) در یک پژوهش پیمایشی نشان دادند که شایستگی فنی مهمترین معیار برای انتخاب حسابرس است. در پژوهش دیگری توسط ایچنسر و شیلدز (1983) نیز این نتیجه تکرار شد. ویلیامز (1988) شایستگی فنی را به اثربخشی حسابرس تعبیر می‌کند. او تخصص در صنعت و رابطه طولانی با صاحبکاران را به عنوان معیارهای مربوط به اثربخشی حسابرس معرفی می‌کند. بیتی و فرنلی(1995) نشان دادند که مهترین ویژگیهای حسابرس عبارتند از: شایستگی فنی موسسه، ارزش پولی خدمات حسابرسی، کیفیت ارتباط کاری با شرکای موسسه حسابرسی. براساس یافته های سندز و مک فایل (2003) دو معیار مهم در انتهاب حسابرس عبارتند از: شایستگی فنی و مشتری محوری.
3- محیط حسابرسی: در فرضیه نمایندگی رابطه صاحبکار- حسابرس در قالب شبکه‌ای از قراردادهای پیچیده در نظر گرفته می‌شود. تغییر در حسابرسان ممکن است نتیجه تغییر در قراردادهای نماینده موکل باشد. تغییر در مدیریت عالی و رشد شرکت از جمله عواملی هستند که باعث تغییر در قراردادهای نماینده موکل می‌شوند(ویلیامز، 1988). اما گاهی اوقات تضاد منافع بین مدیر و سهامدار باعث می‌شود که انتخاب حسابرس با توجه به این معیارها انجام نشود. طبق فرضیه مباشرت، مدیریت در جستجوی حسابرسی است که نیاز سهامداران به اعتبار دهی به صورتهای مالی را تامین کند. سهامداران به حسابرسی نیاز دارند که در انجام حسابرسی مطابق با استانداردهای پذیرفته شده حسابرسی کارا باشد، اشتباهات با اهمیت را کشف کند و در مورد امور مالی شرکت پیشنهادهای خردمندانه‌ای به نمایندگان ارائه کند. به طور خلاصه، سهامداران به حسابرسی نیاز دارند که در انجام حسابرسی مطابق با استانداردهای پذیرفته شده حسابرسی کارا باشد، اشتباهات با اهمیت را کشف کند و در مورد امور مالی شرکت پیشنهادهای خردمندانه‌ای به نمایندگان ارائه کند. به طور خلاصه، سهامداران انتظار دارند که مدیران موسسه حسابرسی را انتخاب کنند که کیفیت کار آن بهتر است(ویلیامز، 1988).
2-1-4) تغییر حسابرس
انتخاب حسابرس یک تصمیم مهم در عمر شرکت است و تصمیم به تغییر حسابرس نباید با بی دقتی انجام شود(دیویدسون و همکاران، 2006). صاحبکار در صورتی تصمیم به تغییر حسابرس می‌گیرد که یکی (یا تعداد بیشتری) از ویژگیهای مربوط به انتخاب حسابرس تغییر کند. فرانسیس و ویلسن (1988) فرایند تغییر حسابرس را به دو مرحله تقسیم می‌کنند، زیرا دلایل مربوط به دو مرحله تقسیم می‌کنند، زیرا دلایل مربوط به کنارگذاری حسابرس قبلی ممکن است ربطی به معیارهای خاص مورد استفاده در انتخاب حسابرس جدید نداشته باشد. در مرحله اول، شرکت تصمیم به تغییر حسابرس می‌گیرد ودر مرحله بعد، حسابرس جدید را انتخاب می‌کند. تغییر حسابرس نتیجه تغییر در شرایط شرکت (یعنی عواملی که به عملکرد موسسه حسابرسی قبلی ندارد) مانند تغییر در مدیریت عالی یا عدم توافق و مسائل خاصی باشد. بنابراین،دلایل تغییر حسابرس الزاماً به ویژگیهای موسسه حسابرسی مربوط نمی‌شود و نیز الزاماً به انتخاب حسابرس جدید ربطی ندارد (بیتی و فرنلی، 1995).

2-1-5) هزینه های تغییر در حسابرس
اگر ویژگیها و معیارهای مربوط به انتخاب حسابرس تغییر نکند، تغییر حسابرس منطقی نیست زیرا هزینه تغییر حسابرس بسیار زیاد است. تغییر حسابرس، هم برای صاحبکار و هم برای حسابرس مستلزم تحمل هزینه هایی به شرح زیر است:
1- هزینه هایی که صاحبکار متحمل می‌شود: این هزینه ها نیز به دو دسته هزینه های مستقیم و غیر مستقیم، تقسیم می‌شوند.
هزینه های مستقیم : هزینه هایی هستند که صاحبکار برای کمک به حسابرس جهت درک عملیات، صنعت و محیط او متحمل می‌شود؛ زیرا ناآشنایی با محیط صاحبکار منجر به عدم موفقیت حسابرسی می‌شود(ویلیامز، 1988). به بیان دیگر، هزینه‌های مستقیم مربوط به زمان و وقتی است که کارکنان و مدیریت، برای آشنایی حسابرس جانشین با کنترل داخلی، سیستم‌های حسابداری و سایر رویه های خاص شرکت صرف می‌کنند(ویسنانت، 2003).
هزینه های غیر مستقیم: هزینه هایی هستند که از انتساب ریسک زیاد به صورتهای مالی توسط استفاده کنندگان ناشی می‌شوند، استفاده کنندگانی که نسبت به تغییر حسابرس مشکوک هستند و بر این باورند که صاحبکار برای دستکاری سود به دنبال یک حسابرس سازگارتر و انعطاف پذیرتر بوده است(فرید و شیف، 1981). انتساب ریسک بالا، ناشی از افشا نکردن دلایل تغییر حسابرس از سوی شرکت است. بنابراین، استفاده کنندگان چنین فرض می‌کنند که تغییر حسابرس الزاماً با هدف مدیریت سود یا حفظ جایگاه مدیریت یا پنهان کردن مشکلات شرکت انجام شده است. افزون بر این، نبود اطمینان راجع به عملکرد آینده حسابرس جانشین، هزینه تغییر را افزایش می‌دهد(دی، 1991).
2- هزینه هایی که حسابرس متحمل می‌شود
حسابرس قبلی، نه تنها حق الزحمه دریافتی از صاحبکار قبلی را از دست می‌دهد بلکه هزینه هایی را نیز در ارتباط با جذب صاحبکاران جدید و تعیین مجدد مسئولیت تیم حسابرسی متحمل می‌شود. بنابراین، به نظر ویسنانت (2003) تغییر حسابرس تنها زمانی متحمل است که منافع حاصل از تغییر، از هزینه های تحمل شده توسط صاحبکار یا حسابرس قبلی بیشتر باشد.
2-1-6) دلایل تغییر حسابرس
طی سه دهه گذشته، علاقه به بررسی و مطالعه پدیده تغییر حسابرس در میان دانشگاهیان و دست اندرکاران حرفه افزایش یافته است. انگیزه آنها از پژوهش در زمینه تغییر حسابرس ناشی از نیاز به درک بهتر تقاضا برای خدمات حسابرسی است؛ زیرا موضوع تغییر حسابرس در درک عوامل موثر تغییر حسابرس در درک عوامل موثر بر بازار خدمات حسابرسی و میزان رقابت در حرفه حسابرسی تاثیر دارد(مهدوی و ابراهیم، 1389). شاید بتوان با بررسی وضعیتهایی که منجر به قطع رابطه حسابرس – صاحبکار می‌شود، عواملی را که در انتخاب حسابرس حیاتی هستند، شناسایی کرد و بدین وسیله مبنایی را برای ارزیابی اهمیت جنبه های گوناگون محصول حسابرسی فراهم آورد(شوارتز و منون، 1985). پژوهشهایی گستره ای در زمینه دلایل تغییر حسابرس انجام شده است. یافته های این پژوهشها حاکی از این است که شرکتها بنا به دلایل متعددی حسابرسان خود را تغییر می‌دهند.
2-1-6-1 ) کاهش هزینه حسابرسی یا کاهش حق الزحمه حسابرسی
در بیشتر پژوهشهایی که تا کنون انجام شده است، یکی از دلایل تغییر حسابرس، کاهش هزینه حسابرسی بوده است؛ برای نمونه، بدینگفیلد و لوب (1974) و ایچنسر و شیلدز(1983) نشان دادند که کاهش حق الزحمه حسابرس یک دلیل با اهمیت در تغییر حسابرس بوده است. یکی از تفسیرهای این یافته این است که حق‌الزحمه کمتر از طریق کاهش مخارج شرکت، عملکرد شرکت را بهبود می‌بخشد. از طرف دیگر اگر حسابرسی با هزینه کمتر، کیفیت حسابرسی را کاهش دهد، انتخاب حسابرس با حق‌الزحمه کمتر، در درازمدت به عملکرد شرکت لطمه می‌زند(دیویدسون و همکاران، 2006).
2-1-6-2) ضعف کنترلهای داخلی
کنترلهای داخلی ضعیف باعث می‌شود که مدیریت، بستانکاران و سرمایه گذاران، به علت اطلاعات مالی اتکاپذیر تصمیمهای نادرستی بگیرند. از طرف دیگر، کنترلهای داخلی ضعیف باعث افزایش میزان خطر کنترل و خطر حسابرسی می‌شود. اگر میزان خطر حسابرسی آن اندازه زیاد باشد که حسابرس به این نتیجه برسد که نمی‌تواند با جمع اوری شواهد کافی آن را کاهش دهد، نظر مشروط یا عدم اظهارنظر ارائه خواهد کرد(مهدوی و ابراهیمی، 1389). ارائه چنین اظهارنظرهایی ممکن است خوشایند مدیریت نباشد و منجر به تغییر حسابرس شود. حسابرسان ممکن است به علت افزایش ریسک حسابرسی از ادامه کار با این صاحبکاران خودداری کنند. موسسه های حسابرسی بزرگ با احتمال بیشتری مشکلات کنترلهای داخلی را شناسایی می‌کنند. همچنین احتمال کمتری وجود دارد که این موسسه ها بعد از افشای مشکلات کنترلهای داخلی، کماکان به عنوان حسابرس آن شرکت باقی بمانند(تورنر و همکاران، 2005).
2-1-6-3) برقرار نبودن فرض تداوم فعالیت
زمانی که حسابرس اظهارنظر خود را بر اساس عدم برقراری تداوم فعالیت صادر می‌کند، بدان معناست که به نظر حسابرس، شرکت نمی‌تواند در 12 ماه اینده از ورشکسته شدن جلوگیری کند. تعدادی از مواد تغییر حسابرس به دلیل عدم برقراری فرض تداوم فعالیت رخ داده است. اغلب حسابرسان از ادامه کار با چنین شرکتهایی خودداری می‌کنند؛ زیرا تصور بر این است که در صورت برقرار نبودن فرض تداوم فعالیت، ریسک افزایش می‌یابد. در مواردی نیز صاحبکاران به دلیل ناراضی بودن از چنین اظهارنظرهایی حسابرسان را تغییر می‌دهند و درواقع به دنبال اظهارنظر مطلوبتری هستند(تورنر و همکاران، 2005).
4-6-1-4) ارائه مجدد صورتهای مالی
ارائه مجدد صورتهای مالی ممکن است نشانه وجود مشکلات و مسائلی در بخش حسابداری شرکت باشد. اغلب چنین شرکتهایی کنترلهای داخلی ضعیفی دارند، معمولاً بعد از ارائه مجدد، حسابرس شرکت از ادامه کار خودداری کرده و انصراف می‌دهد، زیرا تصور حسابرس این است که ریسک شرکتهای با کنترل داخلی ضعیف، زیاد است. یا حسابرس تغییر کرده است زیرا شرکت بر این باور است که عدم افشای ضعفهای کنترل داخلی توسط حسابرس منجر به ارائه مجدد صورتهای مالی شده است(تورنر و همکاران، 2005). بررسیهای والاس در این زمینه نشان داد که با افزایش دفعات ارائه مجدد صورتهای مالی توسط شرکت، تمایل به تغییر حسابرس افزایش می‌یابد(والاس، 2006).
2-1-6-5) عدم توافق در مورد اصول حسابداری
عدم توافق، اختلافاتی است که در سطح تصمیمگیری رخ می‌دهد و شامل اختلاف در مورد رویه ها یا اصول حسابداری و افشا در صورتهای مالی می‌شود. پژوهشهای تجربی نشان می‌دهد که صاحبکارانی که حسابرسانشان را بعد از عدم توافق تغییر می‌دهند، عملکرد آنها از نظر سودآوری ضعیفتر، بدهی های آنها بیشتر، میزان داراییهای جاری آنها کمتر و عملکرد قیمت سهام آنها از سایر شرکتهای موجود در همان صنعت و شرکتهایی که حسابرسان خود را بدون وجود عدم توافق تغییر می‌دهند، ضعیفتر است(دالیوال و همکاران، 1993). احتمال این که موسسه های حسابرسی بزرگ با صاحبکاران خود اختلاف نظر داشته باشند، بیشتر است. احتمال این که این موسسه ها پس از عدم توافق، حسابرس جانشین باشند، نیز بسیار کم است(تورنر و همکاران، 2005).